I/ Approche européenne
S'il n'existe actuellement aucune législation fiscale sur les monnaies virtuelles au niveau de l'UE (1), la CJUE a déjà eu l'occasion d'appliquer la législation européenne en matière de TVA à certaines transactions de bitcoins (2).
1/ Réglementation de l'UE
La Banque centrale européenne définit une monnaie virtuelle comme "une représentation numérique de la valeur, non émise par une banque centrale, un établissement de crédit ou un établissement de monnaie électronique, qui, dans certaines circonstances, peut être utilisée comme alternative à la monnaie"[1] .
Il n'existe actuellement aucune législation européenne sur la taxation des monnaies virtuelles au niveau de l'UE, ce qui ne signifie pas qu'elles ne sont pas du tout réglementées dans les États membres. Les règles relatives à l'imposition des gains provenant d'opérations effectuées à titre privé varient d'un pays à l'autre. La plupart des pays considèrent que le fait que les bitcoins ne constituent pas de la monnaie (que ce soit au sens économique ou juridique) ne devrait pas empêcher l'imposition des bénéfices exprimés en bitcoins. Il semble que l'Allemagne dispose des règles les plus élaborées en la matière. Le pays considère les monnaies virtuelles comme des unités de compte, ce qui ne leur confère pas le statut de monnaie ayant cours légal. En Allemagne, les revenus générés par des transactions en bitcoin pourraient entrer dans la catégorie des revenus d'entreprise ou des revenus divers [2].
En France, le projet de loi de finances pour l'année fiscale 2019 prévoit que la vente de crypto-actifs, comme la vente de bitcoin, est soumise au taux forfaitaire de 30 % dans le cas des résidents fiscaux français. Les bitcoins entrent dans le champ d'application de l'impôt français sur les successions et les donations[3] mais ils ne doivent pas être soumis au nouvel impôt français sur la fortune qui ne s'applique qu'aux actifs immobiliers.
2/ Cour de justice de l'UE
Jusqu'à présent, les autorités fiscales des États membres de l'UE ont des avis différents sur le statut des bitcoins et l'application de l'exonération de TVA aux transactions de bitcoins. Toutefois, dans l'affaire récente Hedqvist, la CJUE a statué que les opérations qui consistent à échanger des devises traditionnelles contre des bitcoins (et vice versa) constituent des prestations de services à titre onéreux aux fins de la TVA, même lorsque l'assujetti tire son bénéfice de l'écart (et non d'une commission). Ce type de services est donc exonéré de la TVA sur la base de l'exonération de la "monnaie".
Cette décision peut être saluée par la communauté Bitcoin car elle apporte un degré de certitude important et devrait favoriser l'établissement de bourses de monnaies virtuelles en Europe, et peut faire de l'Europe un lieu plus compétitif pour les échanges. Toutefois, comme la décision de la CJUE n'est valable que dans l'UE, les différences de traitement fiscal dans les autres juridictions où le bitcoin est utilisé et échangé pourraient encore poser des problèmes à l'avenir. En outre, le champ d'application de l'affaire Hedqvist est limité aux transactions concernant l'échange de bitcoins contre des devises traditionnelles, mais il existe d'autres activités qui peuvent être menées en relation avec les bitcoins (par exemple, des services concernant l'arrangement de transactions en bitcoins (portefeuilles numériques)). Il n'est pas nécessairement évident de savoir si ces autres activités constituent des opérations imposables et, dans l'affirmative, si elles peuvent bénéficier des exonérations prévues par la directive TVA.
Il est intéressant de noter que les autorités fiscales nationales de certains pays de l'UE ont déjà commencé à appliquer l'affaire Hedqvist dans leur droit interne. Par exemple, le 2 septembre 2016, les autorités fiscales italiennes ont publié des orientations sur le traitement TVA des transactions financières liées à la monnaie virtuelle, le Bitcoin. Ces orientations précisent que les transactions de Bitcoin effectuées par des opérateurs économiques (entreprises) doivent être considérées comme des services exonérés de TVA sans droit à déduction.
La Banque centrale européenne définit une monnaie virtuelle comme "une représentation numérique de la valeur, non émise par une banque centrale, un établissement de crédit ou un établissement de monnaie électronique, qui, dans certaines circonstances, peut être utilisée comme alternative à la monnaie"[1] .
Il n'existe actuellement aucune législation européenne sur la taxation des monnaies virtuelles au niveau de l'UE, ce qui ne signifie pas qu'elles ne sont pas du tout réglementées dans les États membres. Les règles relatives à l'imposition des gains provenant d'opérations effectuées à titre privé varient d'un pays à l'autre. La plupart des pays considèrent que le fait que les bitcoins ne constituent pas de la monnaie (que ce soit au sens économique ou juridique) ne devrait pas empêcher l'imposition des bénéfices exprimés en bitcoins. Il semble que l'Allemagne dispose des règles les plus élaborées en la matière. Le pays considère les monnaies virtuelles comme des unités de compte, ce qui ne leur confère pas le statut de monnaie ayant cours légal. En Allemagne, les revenus générés par des transactions en bitcoin pourraient entrer dans la catégorie des revenus d'entreprise ou des revenus divers [2].
En France, le projet de loi de finances pour l'année fiscale 2019 prévoit que la vente de crypto-actifs, comme la vente de bitcoin, est soumise au taux forfaitaire de 30 % dans le cas des résidents fiscaux français. Les bitcoins entrent dans le champ d'application de l'impôt français sur les successions et les donations[3] mais ils ne doivent pas être soumis au nouvel impôt français sur la fortune qui ne s'applique qu'aux actifs immobiliers.
2/ Cour de justice de l'UE
Jusqu'à présent, les autorités fiscales des États membres de l'UE ont des avis différents sur le statut des bitcoins et l'application de l'exonération de TVA aux transactions de bitcoins. Toutefois, dans l'affaire récente Hedqvist, la CJUE a statué que les opérations qui consistent à échanger des devises traditionnelles contre des bitcoins (et vice versa) constituent des prestations de services à titre onéreux aux fins de la TVA, même lorsque l'assujetti tire son bénéfice de l'écart (et non d'une commission). Ce type de services est donc exonéré de la TVA sur la base de l'exonération de la "monnaie".
Cette décision peut être saluée par la communauté Bitcoin car elle apporte un degré de certitude important et devrait favoriser l'établissement de bourses de monnaies virtuelles en Europe, et peut faire de l'Europe un lieu plus compétitif pour les échanges. Toutefois, comme la décision de la CJUE n'est valable que dans l'UE, les différences de traitement fiscal dans les autres juridictions où le bitcoin est utilisé et échangé pourraient encore poser des problèmes à l'avenir. En outre, le champ d'application de l'affaire Hedqvist est limité aux transactions concernant l'échange de bitcoins contre des devises traditionnelles, mais il existe d'autres activités qui peuvent être menées en relation avec les bitcoins (par exemple, des services concernant l'arrangement de transactions en bitcoins (portefeuilles numériques)). Il n'est pas nécessairement évident de savoir si ces autres activités constituent des opérations imposables et, dans l'affirmative, si elles peuvent bénéficier des exonérations prévues par la directive TVA.
Il est intéressant de noter que les autorités fiscales nationales de certains pays de l'UE ont déjà commencé à appliquer l'affaire Hedqvist dans leur droit interne. Par exemple, le 2 septembre 2016, les autorités fiscales italiennes ont publié des orientations sur le traitement TVA des transactions financières liées à la monnaie virtuelle, le Bitcoin. Ces orientations précisent que les transactions de Bitcoin effectuées par des opérateurs économiques (entreprises) doivent être considérées comme des services exonérés de TVA sans droit à déduction.
II/ Approche nationale
Nous examinons ici l'évolution récente de la taxation des bitcoins au niveau national dans certains pays non européens, comme les États-Unis (1) et la Russie (2).
1/ La législation des États-Unis et du FATCA
Les États-Unis sont l'un des pays qui ont accordé le plus d'attention aux questions fiscales liées à la monnaie numérique. Selon le récent avis 2014-21 publié par l'IRS, la monnaie virtuelle est traitée comme un bien aux fins de l'impôt fédéral et les principes fiscaux généraux applicables aux transactions immobilières devraient s'appliquer. Les revenus générés par ces opérations devraient être inclus dans le revenu brut du contribuable et seraient soumis à l'impôt sur le revenu aux taux applicables. En outre, ces bitcoins pourraient être soumis à l'impôt sur le travail indépendant. Il est important de noter qu'en vertu du droit actuellement applicable, les contribuables devront déterminer la juste valeur marchande de la monnaie virtuelle en dollars américains à la date du paiement ou de la réception[4]. Aux États-Unis, de nombreux États poursuivent également des efforts législatifs/réglementaires pour couvrir les instruments de cryptage [5].
D'après nos recherches, aucune indication sur le traitement des bitcoins dans le cadre de la FATCA n'a été fournie jusqu'à présent. Cependant, en raison des définitions larges des institutions financières et des comptes financiers étrangers dans la législation du FATCA, il semble que les échanges de bitcoins étrangers et les services de paiement puissent être considérés comme des institutions financières étrangères soumises aux obligations de déclaration du FATCA.
2/ Russie
À ce jour, les cryptocurrences en Russie ne sont pas officiellement réglementées au niveau fédéral ou régional. Dans la lettre d'information N ОА-18-17/1027 émise par le bureau des impôts russe le 03/10/2016, il est souligné que les lois russes ne définissent pas les termes tels que substitut monétaire, cryptocourant ou monnaie virtuelle mais ne contiennent aucune interdiction quant aux opérations avec des cryptocourants menées par des citoyens et des organisations russes. L'administration fiscale russe estime que les opérations liées à l'achat ou à la vente de cryptocurrences impliquant des valeurs monétaires (c'est-à-dire des devises étrangères ou des titres externes) et/ou la monnaie russe sont essentiellement des opérations monétaires et doivent être soumises aux règles russes de contrôle des devises avec toutes les restrictions et interdictions [6].
Les États-Unis sont l'un des pays qui ont accordé le plus d'attention aux questions fiscales liées à la monnaie numérique. Selon le récent avis 2014-21 publié par l'IRS, la monnaie virtuelle est traitée comme un bien aux fins de l'impôt fédéral et les principes fiscaux généraux applicables aux transactions immobilières devraient s'appliquer. Les revenus générés par ces opérations devraient être inclus dans le revenu brut du contribuable et seraient soumis à l'impôt sur le revenu aux taux applicables. En outre, ces bitcoins pourraient être soumis à l'impôt sur le travail indépendant. Il est important de noter qu'en vertu du droit actuellement applicable, les contribuables devront déterminer la juste valeur marchande de la monnaie virtuelle en dollars américains à la date du paiement ou de la réception[4]. Aux États-Unis, de nombreux États poursuivent également des efforts législatifs/réglementaires pour couvrir les instruments de cryptage [5].
D'après nos recherches, aucune indication sur le traitement des bitcoins dans le cadre de la FATCA n'a été fournie jusqu'à présent. Cependant, en raison des définitions larges des institutions financières et des comptes financiers étrangers dans la législation du FATCA, il semble que les échanges de bitcoins étrangers et les services de paiement puissent être considérés comme des institutions financières étrangères soumises aux obligations de déclaration du FATCA.
2/ Russie
À ce jour, les cryptocurrences en Russie ne sont pas officiellement réglementées au niveau fédéral ou régional. Dans la lettre d'information N ОА-18-17/1027 émise par le bureau des impôts russe le 03/10/2016, il est souligné que les lois russes ne définissent pas les termes tels que substitut monétaire, cryptocourant ou monnaie virtuelle mais ne contiennent aucune interdiction quant aux opérations avec des cryptocourants menées par des citoyens et des organisations russes. L'administration fiscale russe estime que les opérations liées à l'achat ou à la vente de cryptocurrences impliquant des valeurs monétaires (c'est-à-dire des devises étrangères ou des titres externes) et/ou la monnaie russe sont essentiellement des opérations monétaires et doivent être soumises aux règles russes de contrôle des devises avec toutes les restrictions et interdictions [6].
Sur la base de cette brève analyse, on peut conclure que, si la législation actuelle des pays de l'UE permet généralement de saisir les opérations en devises virtuelles, les contribuables ont besoin de conseils plus pratiques sur la manière dont les règles s'appliquent à leur situation particulière.
Cet article est publié dans le numéro 28 du magazine MONACO БИЗНЕС (Monaco Business) -
[1] https://www.ecb.europa.eu/pub/pdf/other/virtualcurrencyschemesen.pdf,
[2] http://scitechconnect.elsevier.com/wp-content/uploads/2016/01/Chapter-14-%E2%80%93-How-to-Tax-Bitcoin.pdf,
[3] http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/9515-PGP,
[4] https://www.irs.gov/pub/irs-drop/n-14-21.pdf.
[5] Fondation CleanApp (14 juillet 2018). "Contre "Smart Contracts"". Crypto Law Review.
[6] http://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=QUEST;n=162766#0.